现行物业类资产税收政策的缺陷与执行中的不足之处
一、现行《房产税暂行条例》和《城镇土地使用暂行条例》不能满足当前我国社会主义市场经济发展的客观要求。目前，在国内已经开征的属于物业类税收的税种主要有房产税和城镇土地使用税，伴随着物业类资产出租收入的还有营业税等以及相应的房屋租金收入（房产税有两个税目：房产余值和房屋租金收入）房产税。征收房产税和城镇土地使用税所依据的两个主要法规，《中华人民共和国房产税暂行条例》和《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》均为上世纪八十年代所制定的法规，法规的订立主要是根据当时的经济状况和经济体制改革的政策要求，随着我国经济体制改革的逐步深入和社会主义市场经济体制的逐步建立，出现了许多新情况和新问题，当然，国务院、财政部和国家税务总局也及时地根据新的情况和新的问题做了相应的政策调整，总的来说，很好的贯彻了国家对经济体制改革的政策要求和及时地弥补了许多执行上的政策漏洞；房地产权等资产权的确立作为构建社会主义市场经济的一项重要内容，有利于房地产等资产的市场化运作，发挥了市场对房地产等资产的优化配置作用，同时也出现了一些突出的问题，最典型的就是出现了炒作房地产，引起房价飞涨的现象，同时也引起了许多低收入者的不满，社会上出现了不和谐的声音，而现行的税收政策对房地产市场并没有发挥应有的调控作用，对于房地产的过度炒作行为只能遏制，而不能从根本上予以解决。
二、土地增值税只能在一定程度上遏制房地产的炒作，不能改变人们对未来房地产价格将要上涨的预期。针对九十年代初海南地产泡沫中的炒买炒卖现象，国务院出台并于1994年施行的《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，在一定程度上遏制了土地使用权的炒作行为，但是对于人们对未来房地产价格将要上涨的预期基本上没有什么作用，自2005年以来一直持续到2011年的房地产价格的迅猛上涨，使得房产的价格远远超过合理的价格上涨幅度，其间，土地增值税的税收收入也是一直在大幅增长的，并没有因为土地增值税的严格征收管理而影响愈演愈烈的房地产价格上涨。
三、现有的税收政策存在漏洞，在实际执行中欠缺有效地征管手段，没有能够影响人们对于未来房地产价格上涨的预期。现有的属于物业（类）税收的税种主要有房产税和城镇土地使用税。城镇土地使用税和房产税(房产余值)仅对企业和个体等生产经营性主体征收，对于普通居住类房产和用地一直是暂免的；虽然按照相关税收法规的要求，无论是企业还是自然人只要取得房租收入，就应该按照收入额缴纳房产税（12％）和营业税（5％）等以及土地使用税，但是在实际的执行中，税务机关对企业纳税人的税款征收执行的效果好，对自然人的税款征收执行的成效则是微乎其微，甚至是接近于空白，这在全国是普遍情况，而最终购买房地产的最大群体恰恰就自然人；因此，从房地产资产价格形成机制的角度来说，有理由认为，税收对于调节人们对未来房地产价格的预期没有起到应有的作用。
在全民炒房现象的背后，存在着复杂的社会和经济的原因，虽然国家近期以来严守房地产调控政策不放松，但是一旦出现了调控政策的松动，谁也不敢保证全民炒房的场景会不会再现，而从严的调控政策把过热的房地产市场降温以后，会不会出现“一管就死、一放就乱”呢？谁也不好说。到现在为止，我们没有见到近几年炒的沸沸扬扬的“物业税”出台，随着房地产市场的降温，媒体上已经很少有人再提“物业税”这个话题。
现行税收政策对房地产市场
难以发挥应有的宏观调控作用的原因分析
对于房地产市场过去十几年所出现的乱象，我们只要从市场经济中人们的价值取向与资产价格形成机制、国家对于房地产的税制结构和具体执行情况这两个方面来深入分析，就不难发现问题的关键所在。毫无疑问，国家房地产相关的税收政策在增加财政收入的同时，对于房地产市场的健康发展起着至关重要的作用，税收政策制定的是不是合乎房地产市场的发展要求，制定的税收政策在实际执行中是不是能够得到贯彻和贯彻的程度如何，都关乎税收对房地产的调控效果，都关乎房地产市场的持续健康发展。
一、从房地产市场的交易主体来说，首先，人们参与房地产或楼市的投机性投资炒作，目的是为了获得高于银行存款利息或高于其他形式投资的收益，如果达不到这个目的，那么人们就不会炒作楼市，是不是参与炒作楼市，关键在于人们对房地产价格的未来走势预期，假如人们认为未来的房地产价格会继续大幅上涨，那就会吸引越来越多的资金进入楼市，一部分人甚至会通过借款或其他方式筹集资金参与楼市的炒作，这样必然会导致楼价虚高。其次，从资产价格形成机制来说，判断房地产市场价格的一个基本因素，那就是房产租金净收入与银行存款利息相比较，按照西方市场经济国家的计算方法，假如一套300平方米的商铺房，正常的一年租金净收入为30万元，这套商铺的土地价款和建造成本等合计只有100万元，而购置这套商铺的业主在买房时花费了150万元，当时十年期的银行存款净利息为每年5％，那么这套商铺的市值就应该为600万元，也就是说这个业主大约净赚了450万元，丰厚的利润丝毫不亚于贩毒和走私，人们对炒房趋之若骛也就不难理解了。再次，近十年来国内通货膨胀持续，虽然大体上温和，但是总的物价上涨幅度还是不小的，银行的存款利息与物价上涨相比，实际上是负利息，人们为了保值增值，买房成了许多投资者的首选。最后，房地产开发商的炒作宣传和许多投机炒房者的现身说法，对全民炒房起了极大的推波助澜作用，看着一路上扬的房价，一些暂时不急于买房的人们出现了恐慌的情绪，也加入了炒房的大军，许多人甚至因此成为房奴，为了还房贷不得不节衣缩食，结果出现了一道很奇怪的风景，一方面是大量的已经拥有业主的空置房，另一方面是大量的买不起房子的人们。
二、从政府和税收层面来说，首先，作为地方政府，出让土地使用权以租金形式收取的土地出让金，虽然是以租金的名义收取，但是从实质上来说，土地出让金就是政府以土地租金名义收取的准税收，而且是寅吃卯粮的准税收，这种准税收甚至构成了一些地方政府主要的财政收入来源，必须明确的是，单位面积土地出让价格的上涨并不是房地产价格上涨的根本原因，而是房地产开发商对于未来房地产价格将要上涨的预期在政府土地招拍挂中的反映，但是土地使用权价格的上涨在客观上让老百姓认为是土地使用权价格的上涨推动了楼价的上涨。其次，地方政府除土地出让金之外，因为房地产开发所带来的地方税收收入，占了地方财政收入的较大比例，这在客观上也鼓励地方政府热衷于房地产开发，况且可以借助房地产开发来进行旧城和棚户区改造，有利于改善市民居住条件和提升城市形象，显露政绩。再次，现行的税收政策虽然要求对取得房产出租收入者征收房产税、土地使用税、营业税等，但是在实际的执行中，就全国的普遍情况来看，税务机关对企业纳税人的税款征收执行的效果好，对自然人的税款征收执行的成效则是微乎其微，仅仅只能够对需要开具发票者征收，而购买房地产的最大群体恰恰就自然人；第四，对自然人拥有的空置房，国家缺少相关的税收政策，不能够增加自然人拥有空置房的闲置成本，使得自然人可以肆无忌惮的保有和闲置房产资源，在浪费社会资源的同时大肆炒作房价。最后，2012年房地产价格稳中有降，是因为国家对房地产调控政策从严，加大了房地产交易（或炒作）成本，而且过去数年房价涨幅过大，房地产业过热，炒作房地产已无利可图，但现行从严的调控政策对于人们对未来房地产价格的预期并不会产生根本性的影响，而早几年热炒的物业税也迟迟没有出台。
对物业类资产税收政策调整的建议
其实，无论将来物业税是不是会出台，作为管理和代表社会利益的政府，都有理由从有利于稳定房地产市场、有利于增加财政收入、有利于改善民生的角度来影响房地产价格，即便不开征物业税，在现有的政策基础上，只要进行适度调整就完全可以达到增加财政收入和有效调控房地产市场的目的。
一、从地方政府的角度来说，土地出让招拍挂不需取消，至少没有完全取消的必要。土地出让价款包括前期投资（熟地）和安置补偿收入以及土地出让金，土地出让收入增加了地方的财政收入，但这种收入的用途主要是改善基础设施和安置拆迁户，有利于改善市民居住条件，提升城市形象和美化城市环境。安置拆迁户是进行房地产开发所必须付出的成本，无论这部分费用是由开发商直接支付还是由政府通过收取土地出让价款的形式进行支付，都是必不可少的；改善基础设施可以改善房地产项目的周边环境和提升区位优势，反过来会提高所开发房地产的市场价值，政府所要调整的仅仅是规范土地出让金收取和使用的方式，但是，对于超过用于改善基本配套基础设施和安置拆迁户之外的范围，仍然就是实质意义上的税收，比如用于除基本配套基础设施之外的公共基础设施建设和改作其他用途。
二、从税收政策有利于调节房地产市场的角度来说，有必要适度调整《房产税暂行条例》，对商业用房取消房产余值税目房产税，对房屋租金收入房产税进行调整和提高税率，还可以考虑级差税率，把超标准拥有的空置房纳入房产税的征税范围，采取有效手段强化对自然人出租房屋的税收征管。对于房产税的调整，对房产租金有必要区分房屋租金和地皮租金，房屋租金是指因为纯粹的房屋造价而应该给付的租金，而地皮租金是由房屋的区位优势及周边环境带来的，对于城市的房产，其房屋价格的提高主要是由区位优势和周边环境的改善形成的，而不是由直接建造成本提高造成的，同样，房屋租金的提高主要是由地皮租金的提高引起的，而地皮租金的提高比例，与业主本身的劳动付出和前期资本投入之间基本上没有什么关系，而纯粹的房屋租金基本上不会发生大的变化，因此，租金收入房产税课征的对象应该主要是地皮租金部分；对于自然人拥有的空置房，可比照此办法以视同出租的名义课征，迫使空置房业主出租或变卖房产，这样更加有利于整个社会的房产资源有效利用，降低空置率；对地皮租金征税，虽然不会降低房产出租价格，但是会降低房产拥有者的租金纯收入，降低对于保有房产的未来价格预期，从而遏制人们炒房的动力，在改善民生的同时，增加地方财政收入，使得房地产市场健康有序发展。对于居民住房、商铺和生产企业的用房应当分别对待，居民住房超标准部分和商铺应当按照上述原则课征房产税，商铺的税负率应该适当高于居民住房，对于自用的商铺以视同出租的名义课征。对生产企业的用房原则上应该维持原来的税收政策不变，因为生产企业的用房与城镇用于商业和居住的房产没有可比性，工业用房作为生产的场所，不会出现城区住宅和商铺那样的炒作行为，如果出现炒作，也是对土地使用权的炒作，而不是对厂房的炒作，如果对生产企业的用房课以重税，只会加大生产企业的负担，降低企业的市场竞争力，如果生产企业受到了不利影响，反过来会不利于民生。而对于出租住房（包括空置房）和商铺（包括自用）适度课以重税，则会在增加财政收入的同时，更加有利于民生，住宅价格降下来了，销量增加的同时，必然促进房地产市场的健康发展，进而带动相关产业的兴旺。
三、从节约土地资源，调节土地级差收入的角度来说，有必要修改《城镇土地使用税暂行条例》，扩大土地使用税的征税范围，将土地使用税的征税范围扩大为在全部国土范围内征收，而不是仅仅在城市、县城、建制镇、工矿区范围内征收。对于经营性企业来说，土地级差收入差异是由其区位优势决定的，随着社会主义市场经济体制的建立，全国统一的市场体系已经形成，企业的区位优势主要体现在距离销售市场和原料供应地的远近、道路交通的便利程度、企业员工生活的便利等方面，企业因为所处的区位优势可以不同程度地降低企业成本和经营费用，从而可以增加企业的收益，但是这种收益不是因为企业提高自主开发新产品创新能力、提高经营管理水平、提高劳动生产效率、节约原材料、燃料和动力得来的，与企业的核心竞争力无关。针对我国当前遍地开花的经济开发区以及各种形式的生产经营占地现象，在提高社会生产能力和繁荣市场的同时，我们不能否认其中一部分厂商存在圈地的嫌疑，实际以圈地期待未来收益为主，而以生产和经营为辅，形成近二十年以来中国所特有的“圈地运动”，这种大占地、小生产的行为，在浪费土地资源的同时，使得社会财富畸形地分配到少部分人的手中，既不利于社会效率地提高，违背了效率优先原则，更不利于社会公平，无原则地加大了贫富分化的差距，长此以往，必将不利于社会的发展和稳定。生产性企业（或自然人）与商业性企业（或自然人）不同，商业性企业因为区位优势所带来的土地级差收益主要是因其处于城市、县城、建制镇、工矿区或者其它集市，由于其商业销售的便利所带来的，也就是说仅仅与商业店铺所处的具体市场的具体位置有关，与所售货物的产地和货物的使用地关系很小，而由商业销售的便利所带来的收益最终必然转化成为房产地皮租金而变成商铺业主的收益；生产性企业因为区位优势所带来的土地级差收益与其是否处于城市、县城、建制镇、工矿区或者其它集市关系相对较小，特别是在全国统一的市场体系已经形成的情况下，生产性企业的区位优势更多地体现在销售市场和原料供应地的远近以及道路交通的便利程度等方面，体现的是全国一盘棋条件下的区位优势，或者是一定区域内的区位优势，而不是企业是否处于城市或集镇。扩大土地使用税的征税范围，在当前条件下，更符合《城镇土地使用税暂行条例》对于节约土地资源，调节土地级差收入的立法宗旨。当然，对于沿海沿边地区，因为国际贸易的区位优势，相对于内地来说，所带来的收益更加明显，但是政府不应因为这种收益而增加税收，如果因此而增加税收，必将不利于国内生产企业的货物出口，必将降低国内生产企业的国际竞争力。
四、对于近期出台的《关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》财税[2010] 121号中，第一款第三项，关于将地价计入房产原值征收房产税问题：对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。笔者认为该通知中这一项有待商榷，理由如下：
（一）、将地价并入房产原值，是将《中华人民共和国房产税暂行条例》中的“房产”解释为“房地产”，而条例中的房产就是指房屋的造价，并不是房地产的价格合计，因此，《通知》有扩大化解释“房产”的嫌疑。
（二）、土地出让金对于生产企业来说，基本上就是提前预付的准税收，把提前预付的准税收并入房产税的计税依据，是否存在重复征税的问题。
（三）、针对将土地价款计入房产原值可以节约和提高土地利用率的说法，把土地价款计入房产原值，对于节约和提高土地利用率效果很小，因为在企业占地范围内，企业建房面积越大，增加到房产中的地价款越多，直至把所有的土地成本都计入房产原值，而房屋建筑面积达到企业总占地面积一半之后，继续增加的建筑面积会在总的土地成本记入房产原值一半的基础上重新增加，如果为了节约和提高土地利用率，为什么不直接提高空置土地的城镇土地使用税税率标准呢？或者干脆直接提高城镇土地使用税的税率，这样更便于操作。
（四）、从有利于税收征管的角度来说，将地价计入房产原值，一方面使得税务执法操作过程复杂化，增加了执行的难度，另一方面使得纳税人难以理解，会受到纳税人的抵制，增加税务执法的阻力，不利于征纳和谐。
因此，在《房产税暂行条例》没有重新修订和明确把房产界定为房地产的情况下，有必要提出异议，反馈意见，请有权部门对此斟酌考虑。
房产税与城镇土地使用税是地方政府财政收入中最稳定的部分，目前占有相当大的比重，今后所占的比重可能还要更大，在国家是否出台“物业税”以及不知道什么时候出台的情况下，不如适当调整一下房产税和土地使用税的税收政策，在税制未发生改变的情况下，同样可以达到增加财政收入，改善民生，有效调控房地产市场并使之健康有序发展之目的。
（定稿于2012年8月13日）
