不同行业情形 如何选择成本模式

彭兴勇 原创 | 2017-03-15 09:52 | 收藏 | 投票

 如何选择成本模式

摘要:制造行业是一个典型的橄榄式行业,研发和销售相比较薄弱,企业为了实现成本领先战略提升核心竞争力,将资源投入到制造环节的成本管理上。成本管理大致可分为八个环节,即成本基础、流程制度、成本预算、成本核算、成本分析、成本考核、成本管控、成本决策,其中成本核算是承前启后的核心环节。国内主要应用三大核算基本方法:品种法、分批法、分步法,以及两种辅助方法:分类法、定额法。近年来又探寻新成本管理方法:全面质量管理、JIT生产模式、作业成本管理。

就成本管理模式而言有三:目标成本法、作业成本法、集成成本管理模式。本文以三个案例,分别从分配分摊在机械加工行业中的微调应用、项目核算在专用设备行业中的灵活应用、作业成本法在物流行业的导入运用,镜窥不同行业在成本模式的选择、应用。

案例一:重建成本性态模型,精细化核算

1.        行业背景

A公司是一家成立50年的国有机械加工行业,拥有一大批老式机床。近年来随着下游市场火爆,2010年引进了一大批大型现代精密机床设备,可谓车铣刨磨焊镗等,门类齐全,准备大干一场。

2.        模式选择:分批法

A公司经营管理上,下游行业多样化,竞争激烈,产品越来越个人化,交货期越来越短;生产方式以订单组织生产,市场预测为辅;产品生产形式多品种、中小批量居多;工艺路线多变,生产计划变动频繁,难以预测;非标准产品居多,BOM多层级且多变。

生产经营特点决定了其成本特色:1、产品成本可比性差:一个订单价值多则几百万元,少则几千元,导致订单间、产品间可比性差。2、成本构成复杂:材料种类多、产品工序多、生产周期长短不一。3、成本总额波动幅度大,结构变化快:材料在开工初期集中投入,月度产量不均衡,材料与工艺导致成本构成不同。

交付产品众多且多是非标准产品决定了难以按产品法核算、分析,工艺路线多变且半成品不对外销售,则也无需按分步法核算。因此,A公司多年来均采用以分批法核算为主,定额法核算材料成本为辅。

3.        问题分析:

2011年,A公司出现精密产品供不应求,传统产品却出现报价高常常丢单,管理层所重视的是提高附加值产品所占比重,而当年提高到45%,形势喜人。但一年经营下来,全年利润却较去年同期下滑20%,总经理震怒,责成财务组织销售、生产、设计、工艺成立联合调查组,为什么市场一片红火,利润反而下滑。

财务与工艺人员进行了排查、测算。首先,排除了订单的材料,因为材料是严格按定额法核算成本,且材料成本差异率一直是工艺部门重点关注指标。其次,通过外部渠道,取得友商同类产品价格、工序工时及市场价格等信息,做为内部测算成本的依据。再次,由工艺部门提供的该订单的各工序的标准工时,并逐项核实了误差;最后,由财务打破原来成本核算框架,费用能对应到工序则对应到工序,无法对应到工序的费用参与共同分配,利用EXCEL手工逐步结转每个工序成本,核算出该丢失订单产品的成本,再与原报价单对比,该丢失订单的产品单位成本示例如下:

 

产品举例

核算方法

材料比重

人工

折旧

其它

合计

 

传统产品A

新测算成本

2730

2925

130

715

6500

报价单成本

2730

4043

461

633

7867

差异率

0%

-38%

-254%

12%

-21%

精密产品A

新测算成本

29712

25379

3095

3714

61900

报价单成本

29712

24261

2764

3796

60533

差异率

0%

4%

11%

-2%

2%

精密机床加工的产品成本少计算1%-8%,影响毛利率范围在2-11%,产值越大毛利损失越大。而老式机床加工的产品相反,产值越小报价虚高越严重。

财务虽然老式机床与精密机床工时进行折算作为参与分配分摊系数,但受原财务软件限制核算粗放,没有按工序设置成本中心并核算折旧、费用。精密机床的引入打破了多年来成本性态平衡,结果导致市场在叫好,财务不飘红

4.        措施步骤

痛定思痛,A公司彻底认识到管理理念、工具落后已严重影响到企业未来。

第一步:细化管理架构、优化工艺路线、业务流程,按传统机床、精密机床分别设置管理部门、归依资产与成本费用、组织生产。

第二步:引进新ERP软件,为财务、业务细化核算提供工具支持。

第三步:业务按工艺路线设置ERP的工序、工作中心,按工作中心分别统计机时、工时,作为财务成本费用分配分摊的依据。

第四步:财务按成本中心分割固定资产,核算部门费用,工作中心与成本中心一一对应,折旧、维修车间的耗材、人工等按机时分配分摊,生产直接相关的人工、制造费用等按工时分配分摊,工艺、质检、仓储、车间费用分别采用次数、时间、面积、比例等其他分配分摊依据。彻底扭转了一刀切式分配分摊方法,做实了物化劳动的效率、质量。

经过精细化管理,2012年A公司彻底扭转成本核算不实,对市场报价的误导,获得了可观的营业利润。

案例二:财务业务一体化,化解多项目管理的结算困境

1.        行业背景

B公司是2002年成立的一家生产专用设备制造商,员工有近100名。成立时主要生产一种大型专用油罐设备,单台价值600余万元,年产量10台,按项目组织生产和财务核算。2008年B公司成功登陆深市,利用募集资金迅猛扩产,2012年已拓展了化工、钢铁、石油等多个行业,专业设备多达15个品种,总年产量1000余,员工多达1000余名,一直延用按项目组织生产、成本核算。

2.        应用条件:项目核算

A公司的商业模式有点类似工程施工,按客户要求进行产品设计、外协、部套、总装,在客户现场施工、交付、验收。为此,

Ø  建立了矩阵式组织架构,实行管理层与作业层分置管理、绩效考核,

Ø  建立项目管理流程并实施项目包干,

Ø  从项目分解开始,就赋予项目组对人员、采购等资源最大限度的自由裁量权。

财务基于项目管理建立项目成本核算体系,建立了以目标成本为导向的项目管理体系,包括资源计划、成本估算、成本预算、项目核算、成本考核等一系列过程与程序控制措施,基于预算、市场需求、经验、价值分析等管理手段对目标成本实施动态管控。

3.        问题分析

近五年来,随着外部竞争加剧,项目常常边设计边生产,交货期在逐年缩短,被多项目管理一直困扰与冲击着管理团队。一个产品的项目总监同时管理着50个项目,涉及评审、设计、外协、生产、总装、客户现场调试、验收等许多环节,千头万绪,而项目经理平均身兼30个项目的负责人常常置身现场,却苦于分身乏术,四面楚歌。因此,项目经常发生物料、人员调配,不得不拆东墙补西墙,对物料计划执行带来极大的混乱,这给项目核算的准确性带来了挑战。

该结算的项目无法确认工时、费用,物料计划从哪个项目调配来的?在运行项目的物料被调配走了,后续物料计划的如何执行?为保障一个标杆项目,从多个项目调配人员、物料,如何平衡被干扰项目的资源、交期、计划?因此,内部沟通信息倍增,到处救火,严重时有300个项目1.5亿元存货,项目已验收财务却难以如期准确结算。管理层、员工、甚至客户却难以理解财务的困境,根源在哪里?怎么办?

项目管理为纲的模式,导致B公司能者多劳,大项目、标杆项目、重点项目一般都是优秀项目人员提纲,导致一个优秀项目经理同时管理着数十个项目。从人力资源角度,一个管理者管理直接下属最佳人数为7人。项目管理也类似,同时管控的项目数量,远远超过一个人的时间、精力、数量极限,项目管理者也就成了项目救生员。

4.        措施步骤

要么在项目数量上做减法,要么在管理模式上变革。B公司产品特点决定其项目小、数量多,按项目管理现状是无法改变的。B公司管理层最后决定在管理模式上变革。

第一步:从设计源头入手:项目难以标准化,就从部套标准化入手,着手实施部套标准化、零件通用化,增强零件、部套的通用性,并通过工艺审核加强对设计的约束管理,从源头上增强通用性。

第二步:从项目管理入手:1.改变过去项目编号与客户挂钩,一台设备一个项目编号的做法,实行相同设备合并项目管理办法,一个项目编号管理多个相同项目,以减少相同项目之间的物料调配。2.增设中间项目管理措施,专门管理对类似产品进行项目的合并设计与生产,以减少类似项目之间的物料调配。3.优秀项目经理管理重点是标杆项目、个性化项目,一般项目经理管理通用化项目,集中优秀资源关注核心项目、难度高项目。

第三步:从生产管理入手:改变机加车间按订单组织生产单一模式,实行通用性零件、部套按产品组织生产,个性化零件、部套仍延续按订单组织生产。设置通用化率考核指标增强对设计、工艺的约束。

第四步:从资源调度入手:针对零星人员借调现象,设置容差工时限额,一旦超过容差限额,按规定工时价格直接从项目绩效扣除,强化设计、工艺、生产对计划准确度的重视;针对项目间不得不调配物料,把手工调配流程嵌入信息化物料计划管控,增设《项目调配承诺单》,调配时必须明确被调配项目的物料来源,物料入库后,物料调配由系统自动执行。只须项目间达成一致即可,否则调配不成立系统不执行。

B公司历经6个月艰难实施,初见成效,人员、物料等资源在项目间的调配,项目间争执少了许多,会议时剑张努拔少了,和谐多了。项目结算堰塞湖300个项目,1.5亿销售成本,用了5个月时间逐步消失了。

这一案例,再次证明财务业务一体化的实用性,表象是财务问题,实质是业务问题,业务与财务两张皮。

案例三:实施作业成本法,提升企业核心竞争力

1.        行业背景

C公司是一家主营国内运输业务的物流公司,员工过万人,全国开设网点2000多家,服务网络遍及国内500多个城市和地区,自有营运车辆3000余台,转运中心总面积超过100万平方米。

2.        应用条件:作业成本法

Ø 间接费用比重相当大:除了少量包装材料可直接追溯外,大部分的费用都属于间接费用,有时租赁费用在传统成本核算模式下难以分摊产品。

Ø 管理层成本管理意识强:依靠一个庞大的服务网络支撑每单业务运行,做到点部、分部、区部协作,迫切希望得到财务、业务数据对经营、决策支持。

Ø 各产品/服务的成本差异非常大:急新技术支持,产品多样化,客户、运作方式、运输路线、运输时限等提出新的挑战。

Ø 流程再造、信息化整体基础好:业务运作对于信息系统越来越依赖,货物状态跟踪、运输设备定位、客户查询与投诉都需要信息系统作为工具。信息化整合,就是为了解决财务与业务两个信息孤岛,数出一门,增强可用性。变双轨制模式为单轨模式,实现财务业务一体化。

Ø 实施责任主体明确:2007年公司专门成立信息化项目部,同时建立了财务牵头的作业成本法实施小组。

3.        问题分析

传统的成本会计技术与方法主要是服务于制造行业,无法为第三产业成本提供足够有效的管理工具、手段,造成两大方面的后果。一是产品成本计算不准。尤其是第三产业,间接费用剧增并呈多样化,其分摊标准如只用人工小时已难于正确反映各产品/服务的成本。二是成本控制可能产生负功能行为。传统成本会计看重预算与实际业绩差异分析,可能导致企业片面追求货品量,忽视临界价格。在C公司反映出来的问题:

Ø 出现地区收入与成本不匹配:业务流转环节复杂多变导致收入计入收件方,但发送成本由实际发送方承担,采取简单的分摊分立方式,难以建立各地区的责任绩效指标。

Ø 成本核算与管理不够细化:缺乏对业务流程各环节的成本动因分析,不能网点成本、租赁成本、其它环节成本串联为产品成本,进行多维度成本分析;

Ø 财务数据不支持经营决策:缺乏业务流程各环节的成本动因分析,致使业务数据(例如:快件数量等)与单位成本之间缺乏有机联系。

2007年C公司实施财务提出了实施作业成本法方略,加强能够追溯到作业的动因管控,以期满足决策对财务数据的需求,其管理需求目标如下:

Ø  准确计算一单货品的真实物流成本;

Ø  明晰高低附加值的产品\服务,有效取舍;

Ø  建立获利客户标准,锁定获利客户群;

Ø  确定并剥离低附加值的业务流程,予以外包业务;

Ø  建立产品\服务价格的制定标准,实时提供可以接受的临界价格。

4.        措施步骤

财务压力很大,即要面对业务流程现造、新信息系统上线,又要把全公司人员思路统一到作业成本法上来,自然少不了组织架构、流程蓝图、核算方法等的内外宣贯、实施。作业成本法是个性化的成本核算方法,实施起来是个系统工程,限于篇幅,简述如下:

第一步:实施团队设定实施目标、范围

作业成本实施目标即上述5点,为决策者提供有价值的信息。在全公司范围内实施,横到边纵到底。聘请外部专业咨询人员加强实施团队力量,充分借鉴其他实施的成功与失败的经验。

第二步:评价行业地位、产品/服务特性、成本构成,流程再造,建立新业务蓝图

C公司树立5年后成立细分行业的前三,借信息化整合东风,理清成本流动过程并进行动因分析,明确导致成本变动的关键因素,并建立与之对应的责任部门、岗位,为今后设计作业以及绩效体系预留接口。

第三步:建立作业成本核算模型

主要内容:企业资源、作业和成本对象的确定,包括他们的分类、编码、层级关系、责任主体、资源作业分配成本动因,建立资产成本费用-作业中心-成本中心的对照关系、流程:

Ø  选择作业基础:将作业活动大致分为单元作业、批别作业、产品作业、支持作业,具体包括:仓储、运输、装卸、搬运、配送、流通加工、公运、水运、铁运、空运等25个。把同性质活动归集为作业中心,根据作业中心与产品/服务的关系分配该作业中心成本。

Ø  追踪资源:将费用归入成本库,将各作业的投入成本或资源归集到每一个作业中心的成本库中,按作业中心归集成本,并将间接成本汇集于同质的成本库中。

Ø  资源动因的分摊:确定各作业中心成本的分配分摊标准,计算分摊率,把费用再次归集到相应成本中心。

Ø  作业动因的分配:成本中心的成本除以预计的交易量,计算以作业动因为单位的分摊率。

Ø  计算产品成本:依据各产品/服务所耗用的成本动因交易量和各作业中心的成本分配率,求得各产品/服务所应负担的成本,包括总成本、单位成本。

第四步:开发作业成本实施工具系统

作业成本法之所以提供比传统成本丰富的信息,是建立在大量的数据归集、分配分摊基础上计。这离不开软件工具的支持,通过利用ERP标准程序与二次开发程序相结合,帮助建立和管理作业成本核算体系,满足作业成本核算。
    第五步:作业成本运行,满足管理需求
    与ERP上线成功、实施成功同步,完成期初数据导入、系统配置、用户培训,作业成本法最终获得了实施成功。

通过实施作业成本法,不仅财务实现了精细化核算、管控,还为经营、决策提供了详实数据。传统成本报表与ABC成本法报表对比,以及下图就是有效例证。C公司近5年来,始终保先着50%的高速增长,2012年位列物流细分行业第一名。

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